Steuer-Tipps

Barkauf

Der Kaufpreis stellt für den Praxiserwerber eine gewinn­min­dernde und damit steuermindernde Praxisausgabe dar. Diese Praxisausgaben können aber keinesfalls, auch nicht beim Barkauf, im Jahr des Kaufes sofort in voller Höhe geltend gemacht werden, sondern müssen über einen längeren Zeitraum abgeschrieben werden. Die Abschreibungsdauer richtet sich nach der Nutzungsdauer der mit dem Kaufpreis abgegol­te­nen Praxisgegenstände. Da die Nutzungsdauer der Praxisgegenstände unterschiedlich lang ist, muss deshalb der Kaufpreis aufgeteilt werden. Dabei ist zu beach­ten, dass der Kaufpreis üblicherweise nicht nur für die Praxisgegenstände, sondern auch für die Übernahme des Patienten­stammes und für den vom alten Praxisinhaber geschaf­fenen guten Ruf der Praxis gezahlt wird. Wenn keine Vereinbarung über die Höhe dieses so genannten ideellen Praxiswertes ge­trof­fen wurde, muss er geschätzt werden.

Auch der ideelle Praxiswert ist abschreibbar, und zwar in der relativ kurzen Zeitspanne von drei bis fünf Jahren (BFH vom 15.4.1985, BStBl. 1985 III S. 330). Die auf den Praxis­wert entfallenden An­schaf­fungskosten sind somit linear über drei bis fünf Jahre ab­zu­schrei­ben. Seit dem 1. Januar 2004 ist der ideelle Praxiswert wie jedes Wirtschaftsgut im Erwerbsjahr nur zeitanteilig für die Monate ab dem Anschaffungszeitpunkt abschreibbar (§ 7 Abs. 1 Satz 4 EStG).

Bei den Praxisgegenständen ist nach der Höhe der Anschaffungskosten zu unterscheiden, denn geringwertige Wirt­schafts­güter für die Praxis, deren Anschaffungspreis ab dem Jahr 2008 den Betrag von 150 Euro zuzüglich Mehr­wertsteuer nicht übersteigen darf, können im Jahr der Anschaf­fung in voller Höhe abgeschrieben werden. Neu ist außerdem, dass alle Praxisgegenstände im Wert zwischen 150 und 1.000 Euro in einem Sammelposten zusammengefasst und in fünf Jahren mit jeweils einem Fünftel abgeschrieben werden können (§ 6 Abs. 2a EStG). Bei allen anderen Praxisgegenständen, deren Anschaffungspreis 1.000 Euro übersteigt, richtet sich die Abschreibung nach der Nutzungsdauer.

Wichtig ist, dass der Praxiserwerber die vom Gesetzgeber ein­geräumten Gestaltungsmöglichkeiten bezüglich der Höhe der Abschreibungen nutzt, um die für ihn günstigste steuerliche Entlastung zu erzielen. Rechnet er mit steigenden Ge­winnen im Zeitablauf, ist wegen der Progression der Ein­kom­men­steuer zu Beginn der Abschreibungsperiode von den nie­drig­sten Abschreibungssätzen auszugehen und umgekehrt bei un­gün­stiger zukünftiger Gewinnerwartung oder bei hohem Li­qui­di­täts­bedarf in den Anfangsjahren des Praxisaufbaues.

Wenn die Abschreibungsbeträge in den Anfangsjahren besonders hoch ausfallen sollten, empfiehlt sich die Anwendung der de­gres­siven anstelle der linearen Abschreibungsmethode. Diese nur für bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlage­vermögens (das sind vor allem Praxisgegenstände) zulässige Methode wurde durch die Unternehmensteuerreform 2008 gerade erst abgeschafft und nun aus konjunkturellen Gründen befristet auf zwei Jahre wieder eingeführt. Sie erlaubt 2009 und 2010 eine Abschrei­bung in fallenden Jahresbeträgen nach Maßgabe eines festen Prozentsatzes, der aber weder das Zweieinhalbfache des linearen Abschreibungssatzes noch den Höchstsatz von 25 % übersteigen darf (§ 7 Abs. 2 Satz 2 EStG).

Wichtig ist außerdem zu wissen, dass von der degressiven zur linearen Abschreibungsmethode ein Wechsel möglich ist, nicht aber umgekehrt ein Wechsel von der linearen zur degressiven Methode (§ 7 Abs. 3 EStG). Wer also möglichst hohe Abschreibungs­beträge in den Anfangsjahren erzielen möchte und deshalb die degressive Abschreibung vorzieht, sollte dann auf die lineare Abschreibung umsteigen, wenn der degressive Abschreibungsbetrag den linearen Abschreibungs­betrag auf den Restwert unterschreitet.

Der lineare Abschreibungsbetrag auf den Restwert ab dem 8. Jahr betrüge dagegen 6.675 Euro : 3 = 2.225 Euro. In diesem Fall wäre also für die restlichen drei Jahre Nutzungsdauer ein Wechsel der Abschreibungsmethode empfehlenswert.

Der Praxiserwerber hat also eine Reihe von Möglichkeiten, gemäß seinen Einkunftserwartungen und/oder seinen Liquiditäts­wünschen die Kaufpreis-Abschreibung so zu gestalten, dass die für ihn günstigste steuerliche Entla­stungs­wirkung erreicht wird.

Bisher wurde unterstellt, dass der Praxis-Barkauf aus Eigen­mitteln erfolgt. Nimmt der Käufer jedoch zur Finan­zierung des Kaufpreises Fremdmittel auf, so fallen gegenüber dem Kredit­geber Zinszahlungen an. Diese Zinsen sind zusätz­lich zur Ab­schreibung des Kaufpreises im Jahr der Zahlung als Praxis­ausgaben abziehbar.

Ratenkauf

Beim Kauf einer Zahnarztpraxis in Raten wird auch dann ein Zins­anteil unterstellt, wenn Zinszahlungen nicht ausdrück­lich vereinbart wurden. Die Raten sind also in den eigent­lichen Kaufpreis, der nach der obigen Methode abgeschrieben wird, und den Zinsaufwand für die Stundung des nicht sofort zahlbaren Kaufpreises, der im Zahlungszeitpunkt den Gewinn mindert, aufzuteilen. Das ist einfach, wenn in der Ratenver­einbarung zu bestimmten Zeiten und in bestimmter Höhe Zinszahlungen zusätzlich zu den Ratenzahlungen fest­gelegt sind. Sind die Zinszahlungen aber in den Raten ent­halten, ohne dass eine Zinsvereinbarung getroffen wurde, muss der in den Raten enthaltene Zinsbetrag herausgerechnet werden. Dazu ist der Gegenwartswert der Summe aller Raten, auch Barwert genannt, zu bestimmen.

Beispiel

Der Zahnarzt kauft eine Praxis zum Preis von 200.000 Euro, zahlbar in zehn Jahresraten von 20.000 Euro. Zinszahlungen sind nicht vereinbart worden. Der Vervielfältiger bei zehnjäh­rigen in gleichen Jah­resraten zu tilgenden Forde­rungen bei einem üblicherweise zu unterstellenden Zinssatz von 5,5 % beträgt 7,745 (vgl. Anlage 9a Bewertungsgesetz), sodass sich ein Gegenwartswert von 20.000 Euro x 7,745 = 154.900 Euro errechnet. Der im Kauf­preis enthaltene Zinsanteil macht also 45.100 Euro aus. Während der Gegenwarts­wert auf die Praxisgegenstände und den ideellen Praxis­wert in der dargestellten Weise aufzuteilen und ab­zu­schreiben ist, sind die Zinszahlungen nach Maßgabe der jähr­lichen Raten­zah­lungen abzüglich der Gegenwartswertminderung als Praxis­aus­gabe ab­setzbar. Die Berechnungsweise ist folgende:

Kauf auf Rentenbasis

Beim Kauf einer Zahnarztpraxis gegen Rentenzahlungen hängt die steu­er­liche Behandlung davon ab, ob sich Leistung und Gegen­leistung entsprechen oder ob der Versorgungscharakter der Rente überwiegt. Wenn die Rente nach wirtschaftlichen Grund­sätzen bemessen ist, handelt es sich um eine so genannte be­triebliche Kaufpreisrente. In dem Fall ist, wie beim Ra­ten­kauf, der Gegenwartswert der Rente zu bestimmen, auf die Praxisgegenstände sowie den ideellen Praxiswert aufzuteilen und ent­sprechend ihrer Nutzungsdauer abzuschreiben. Außerdem ist der in den Renten enthaltene Zinsanteil als Praxisausgabe ab­setz­bar, und zwar nach Maßgabe der oben dargestellten Me­tho­de. Der jährliche Zinsanteil ergibt sich durch Abzug der jähr­lichen Gegenwartswertminderung vom Jahresrentenbe­trag. Je nachdem, ob es sich um eine an die Lebenszeit einer Person geknüpfte Leibrente handelt oder um eine Zeitrente, die im Unterschied zur Ratenvereinbarung eine mehr als zehnjährige Zeitspanne voraussetzt, kommen unterschiedliche Abzinsungs­faktoren bei der Berechnung der Gegenwartswertmin­derung zur An­wen­dung. Ansonsten aber unterscheidet sich die steuerliche Behandlung nicht vom Ratenkauf.

Das ist jedoch anders, wenn die Rente nicht nach wirtschaft­lichen Grundsätzen bemessen ist, sondern der Wert der Rente den Wert der Praxis übersteigt. In diesem Fall spricht man von einer privaten Versorgungsrente, die nicht als Praxis­ausgabe abzugsfähig ist. Derartige Vereinbarungen sind üblich zwischen unterhaltsverpflichteten und unter­halts­be­rech­tigten Personen, wie insbesondere zwischen Eltern und Kindern. Die steuerliche Behandlung der Rente ist dann davon abhängig, ob der Wert der Praxis mehr oder weniger als die Hälfte des Renten-Gegenwartswertes ausmacht. Liegt der Praxiswert über dem hälftigen Renten-Gegen­warts­wert, sind die Rentenzahlungen in Höhe des Ertragsanteils als Son­der­aus­gaben steuerlich ab­zugsfähig. Liegt der Praxiswert aber unter dem hälftigen Renten-Gegenwartswert, überwiegt also der Unterhaltscharak­ter, ist auch kein Son­der­aus­ga­ben­abzug möglich.

Es überwiegt in diesem Fall also der Unterhaltscharakter der Rente, sodass kein steuerlicher Abzug möglich ist. Würde der Gegenwartswert der Rente zwischen 50.000 Euro und 100.000 Euro betragen, wäre im Rahmen der Sonderausgaben ein Betrag von 18 % der Jahresrente (= Ertragsanteil für Renten an eine Per­son, die bei Beginn der Rente das 65. Lebensjahr vollendet hat; vgl. § 22 EStG) alljährlich steuerlich abzugsfähig. Würde der Gegenwartswert der Rente dem Wert der Praxis von 50.000 Euro entsprechen, wäre die jährliche Gegenwartswert­minderung zu ermitteln und die jeweilige Differenz zur Jahresrente im Rah­men der Praxisausgaben zusätzlich zur Abschreibung des Ge­genwartswertes der Rente als fiktiver Zinsanteil steuerlich abzugsfähig.

Wenn der Unterhaltscharakter der Rentenzahlungen beim Praxis­erwerb überwiegt und somit weder ein steuerlicher Abzug als Praxisausgaben noch als Sonderausgaben möglich ist, kommt allenfalls noch ein Abzug als außergewöhnliche Be­la­stung nach § 33 EStG in Betracht, allerdings nur dann, wenn die Rentenzahlungen die dort festgelegte zumutbare Eigen­be­lastung des Steuerpflichtigen, die nach Einkommens­höhe, Fa­mi­lienstand und Kinderzahl berechnet wird, über­steigen.

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